中級會計師

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投資性房地產的轉換和處置

一、房地產的轉換

(一) 房地產的轉換形式及轉換日

房地產的轉換是指房地產用途的變更。企業(yè)有確鑿證據表明房地產用途發(fā)生改變，滿足下列條件之一的，應當將投資性房地產轉換為其他資產或者將其他資產轉換為投資性房地產：

1. 投資性房地產開始自用，即將投資性房地產轉為自用房地產。在此種情況下，轉換日為房地產達到自用狀態(tài)，企業(yè)開始將其用于生產商品、提供勞務或者經營管理的日期。

2. 作為存貨的房地產，改為出租，通常是指房地產開發(fā)企業(yè)將其持有的開發(fā)產品以經營租賃的方式出租，存貨相應地轉換為投資性房地產。在此種情況下，轉換日為房地產的租賃期開始日。租賃期開始日，是指承租人有權行使其使用租賃資產權利的日期。

3. 自用建筑物停止自用，改為出租。即企業(yè)將原本用于生產商品、提供勞務或者經營管理的房地產改用于出租，固定資產相應地轉換為投資性房地產。在此種情況下，轉換日為租賃期開始日。

4. 自用土地使用權停止自用，改用于賺取租金或資本增值。即企業(yè)將原本用于生產商品、提供勞務或者經營管理的土地使用權改用于賺取租金或資本增值，該土地使用權相應地轉換為投資性房地產。在此種情況下，轉換日為自用土地使用權停止自用后，確定用于賺取租金或資本增值的日期。

5. 房地產企業(yè)將用于經營出租的房地產重新開發(fā)用于對外銷售，從投資性房地產轉為存貨。在這種情況下，轉換日為租賃期滿，企業(yè)董事會或類似機構作出書面決議明確表明將其重新開發(fā)用于對外銷售的日期。

以上所指確鑿證據包括兩個方面：一是企業(yè)董事會或類似機構應當就改變房地產用途形成正式的書面決議;二是房地產因用途改變而發(fā)生實際狀態(tài)上的改變，如從自用狀態(tài)改為出租狀態(tài)。

(二) 房地產轉換的會計處理

1. 成本模式下的轉換

(1) 投資性房地產轉換為自用房地產。

企業(yè)將采用成本模式計量的投資性房地產轉換為自用房地產時，應當按該項投資性房地產在轉換日的賬面余額、累計折舊、減值準備等，分別轉入“固定資產”、“累計折舊”、“固定資產減值準備”等科目，按其賬面余額，借記“固定資產”或“無形資產”科目，貸記“投資性房地產”科目，按已計提的折舊或攤銷，借記“投資性房地產累計折舊(攤銷)”科目，貸記“累計折舊”或“累計攤銷”科目，原已計提減值準備的，借記“投資性房地產減值準備”科目，貸記“固定資產減值準備”或“無形資產減值準備”科目。

(2) 投資性房地產轉換為存貨。

企業(yè)將采用成本模式計量的投資性房地產轉換為存貨時，應當按照該項房地產在轉換日的賬面價值，借記“開發(fā)產品”科目，按照已計提的折舊或攤銷，借記“投資性房地產累計折舊(攤銷)”科目，原已計提減值準備的，借記“投資性房地產減值準備”科目，按其賬面余額，貸記“投資性房地產”科目。

(3) 自用房地產轉換為投資性房地產。

企業(yè)將自用土地使用權或建筑物轉換為采用成本模式計量的投資性房地產時，應當按該項建筑物或土地使用權在轉換日的原價、累計折舊、減值準備等，分別轉入“投資性房地產”、“投資性房地產累計折舊(攤銷)”、“投資性房地產減值準備”科目，按其賬面余額，借記“投資性房地產”科目，貸記“固定資產”或“無形資產”科目，按已計提的折舊或攤銷，借記“累計折舊”或“累計攤銷”科目，貸記“投資性房地產累計折舊(攤銷)”科目，原已計提減值準備的，借記“固定資產減值準備”或“無形資產減值準備”科目，貸記“投資性房地產減值準備”科目。

2. 公允價值模式下的轉換

(1) 投資性房地產轉換為自用房地產。

企業(yè)將采用公允價值模式計量的投資性房地產轉換為自用房地產時，應當以其轉換當日的公允價值作為自用房地產的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。轉換日，按該項投資性房地產的公允價值，借記“固定資產”或“無形資產”科目，按該項投資性房地產的成本，貸記“投資性房地產——成本”科目，按該項投資性房地產的累計公允價值變動，貸記或借記“投資性房地產——公允價值變動”科目，按其差額，貸記或借記“公允價值變動損益”科目。

(2) 投資性房地產轉換為存貨。

企業(yè)將采用公允價值模式計量的投資性房地產轉換為存貨時，應當以其轉換當日的公允價值作為存貨的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。

轉換日，按該項投資性房地產的公允價值，借記“開發(fā)產品”等科目，按該項投資性房地產的成本，貸記“投資性房地產——成本”科目;按該項投資性房地產的累計公允價值變動，貸記或借記“投資性房地產——公允價值變動”科目;按其差額，貸記或借記“公允價值變動損益”科目。

(3) 自用房地產轉換為投資性房地產。

企業(yè)將自用土地使用權或建筑物轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產時，應當按該項土地使用權或建筑物在轉換日的公允價值，借記“投資性房地產——成本”科目，按已計提的累計攤銷或累計折舊，借記“累計攤銷”或“累計折舊”科目，原已計提減值準備的，借記“無形資產減值準備”、“固定資產減值準備”科目，按其賬面余額，貸記“無形資產”或“固定資產”科目;同時，轉換日的公允價值小于賬面價值的，按其差額，借記“公允價值變動損益”科目，轉換日的公允價值大于賬面價值的，按其差額，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。待該項投資性房地產處置時，因轉換計入資本公積的部分應轉入當期損益。

(4) 作為存貨的房地產轉換為投資性房地產。

企業(yè)將作為存貨的房地產轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產時，應當按該項房地產在轉換日的公允價值，借記“投資性房地產——成本”科目，原已計提跌價準備的，借記“存貨跌價準備”科目，按其賬面余額，貸記“開發(fā)產品”等科目;同時，轉換日的公允價值小于賬面價值的，按其差額，借記“公允價值變動損益”科目，轉換日的公允價值大于賬面價值的，按其差額，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。待該項投資性房地產處置時，因轉換計入資本公積的部分應轉入當期損益。

二、投資性房地產的處置

當投資性房地產被處置，或者永久退出使用且預計不能從其處置中取得經濟利益時，應當終止確認該項投資性房地產。企業(yè)出售、轉讓、報廢投資性房地產或者發(fā)生投資性房地產毀損，應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。此外，企業(yè)因其他原因，如非貨幣性資產交換等而減少投資性房地產，也屬于投資性房地產的處置。

(一) 成本模式計量的投資性房地產的處置

處置采用成本模式計量的投資性房地產時，應當按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務收入”科目;按該項投資性房地產的賬面價值，借記“其他業(yè)務成本”科目，按其賬面余額，貸記“投資性房地產”科目，按照已計提的折舊或攤銷，借記“投資性房地產累計折舊(攤銷)”科目，原已計提減值準備的，借記“投資性房地產減值準備”科目。

(二) 公允價值模式計量的投資性房地產的處置

處置采用公允價值模式計量的投資性房地產時，應當按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務收入”科目;按該項投資性房地產的賬面余額，借記“其他業(yè)務成本”科目，按其成本，貸記“投資性房地產——成本”科目，按其累計公允價值變動，貸記或借記“投資性房地產——公允價值變動”科目。同時結轉投資性房地產累計公允價值變動。若存在原轉換日計入資本公積的金額，也一并結轉。

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（責任編輯：xll）

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