中級會計(jì)師

中級會計(jì)實(shí)務(wù)考點(diǎn)：存貨的初始計(jì)

(一)外購的存貨：包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用。

對于采購過程中發(fā)生的物資毀損、短缺等，除合理的損耗應(yīng)當(dāng)作為“其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用”計(jì)入采購成本外，應(yīng)區(qū)別以下情況進(jìn)行會計(jì)處理：

①應(yīng)從供貨單位、外部運(yùn)輸機(jī)構(gòu)等收回的物資短缺或其他賠款，沖減所購物資的采購成本;

②因遭受意外災(zāi)害發(fā)生的損失和尚待查明原因的途中損耗，不得增加物資的采購成本，應(yīng)暫作為待處理財(cái)產(chǎn)損溢進(jìn)行核算，待查明原因后再作處理。

商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入所購商品成本。

【注意】商品流通企業(yè)采購商品進(jìn)貨成本金額較小的，可以在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益。

(二)通過進(jìn)一步加工而取得的存貨

1、委托外單位加工的存貨

(1)企業(yè)委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品收回后用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品以及收回后以高于受托方的計(jì)稅價(jià)格出售的，委托方應(yīng)將受托方代收代繳的消費(fèi)稅記“應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交消費(fèi)稅”科目的借方。

(2)企業(yè)委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，委托方收回后以不高于受托方的計(jì)稅價(jià)格出售的，委托方應(yīng)將受托方代收代繳的消費(fèi)稅計(jì)入委托加工物資成本。

2、自行生產(chǎn)的存貨，包括直接材料、直接人工以及制造費(fèi)用。

(三)其他方式取得的存貨

投資者投入存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

(四)通過提供勞務(wù)取得的存貨

企業(yè)提供勞務(wù)取得的存貨，應(yīng)將所發(fā)生的從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費(fèi)用以及可歸屬于該存貨的間接費(fèi)用，計(jì)入存貨成本。

(五)不計(jì)入存貨成本的相關(guān)費(fèi)用

下列費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期損益，不計(jì)入存貨成本：

①非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用;

②倉儲費(fèi)用(不包括在生產(chǎn)過程中為達(dá)到下一個生產(chǎn)階段所必需的倉儲費(fèi)用);

③不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)的其他支出。

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中級會計(jì)實(shí)務(wù)考點(diǎn)：投資性房地產(chǎn)

(一)掌握投資性房地產(chǎn)的特征和范圍

(二)掌握投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)條件

(三)掌握投資性房地產(chǎn)初始計(jì)量的核算

(四)掌握投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出的核算

(五)掌握投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量的核算

(六)掌握投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的核算

(七)熟悉投資性房地產(chǎn)處置的核算

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中級會計(jì)實(shí)務(wù)考點(diǎn)：或有事項(xiàng)概述與特征

概念：或有事項(xiàng)，是指過去的交易或者事項(xiàng)形成的，其結(jié)果須由某些未來事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項(xiàng)。

特征：

(1)或有事項(xiàng)是由過去的交易或者事項(xiàng)形成的;

(2)或有事項(xiàng)的結(jié)果具有不確定性;

(3)或有事項(xiàng)的結(jié)果須由未來事項(xiàng)決定

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務(wù)收入

借：其他業(yè)務(wù)成本

貸：投資性房地產(chǎn)——成本

——公允價(jià)值變動(或借方)

借：其他綜合收益(若涉及)

貸：其他業(yè)務(wù)成本(或做相反分錄)

借：公允價(jià)值變動損益

貸：其他業(yè)務(wù)成本(或做相反分錄)

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中級會計(jì)實(shí)務(wù)考點(diǎn)：投資性房地產(chǎn)的處置

(一)成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的處置

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務(wù)收入

借：其他業(yè)務(wù)成本

投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊(攤銷)

投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備

貸：投資性房地產(chǎn)

(二)采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)處置

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務(wù)收入

借：其他業(yè)務(wù)成本

貸：投資性房地產(chǎn)——成本

——公允價(jià)值變動(或借方)

借：其他綜合收益(若涉及)

貸：其他業(yè)務(wù)成本(或做相反分錄)

借：公允價(jià)值變動損益

貸：其他業(yè)務(wù)成本(或做相反分錄)

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股權(quán)投資的初始確認(rèn)

以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會計(jì)處理

(1)取得時(shí)

借：交易性金融資產(chǎn)——成本(公允價(jià)值)

投資收益(交易費(fèi)用)

應(yīng)收股利(或應(yīng)收利息)

貸：銀行存款(支付的總價(jià)款)

(2)期末公允價(jià)值發(fā)生變動時(shí)

借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動

貸：公允價(jià)值變動損益(或相反)

(3)持有期內(nèi)的紅利收益和利息收益

①當(dāng)被投資方宣告分紅或利息到期時(shí)：

借：應(yīng)收股利(或應(yīng)收利息)

貸：投資收益

②收到現(xiàn)金股利或利息時(shí)：

借：銀行存款

貸：應(yīng)收股利(應(yīng)收利息)

(4)處置時(shí)

借：銀行存款【指的是凈售價(jià)】

貸：交易性金融資產(chǎn)

投資收益(倒擠的)

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考點(diǎn)：資產(chǎn)減值的特征及其范圍

資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。本章所指資產(chǎn)，除特別說明外，包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組。

本章涉及的資產(chǎn)減值對象主要包括以下資產(chǎn)(7類)

(1)對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資

(2)采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn);

(3)固定資產(chǎn);

(4)無形資產(chǎn);

(5)商譽(yù);

(6)探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施等。

注意：這些資產(chǎn)減值在以后持有期間不得轉(zhuǎn)回，只有在處置時(shí)才能轉(zhuǎn)出

二、資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象

資產(chǎn)減值的跡象，主要是從外部信息來源和內(nèi)部信息來源進(jìn)行判斷。

(1)從外部來看：

①資產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下降，其跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或因正常使用而預(yù)計(jì)的下跌。

②企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響。

③市場利率或者其他市場投資報(bào)酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可回收金額大幅度降低。

(2)從內(nèi)部來看：

①有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時(shí)或者實(shí)體已經(jīng)損壞。

②資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置。

③企業(yè)內(nèi)部報(bào)告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期。如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實(shí)現(xiàn)的營業(yè)利潤(或者虧損)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于(或者高于)預(yù)計(jì)金額等。

處理：對于存在減值跡象的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測試，估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額，可收回金額低于賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照可收回金額低于賬面價(jià)值的差額，計(jì)提減值準(zhǔn)備，確認(rèn)減值損失。

【注意】①因企業(yè)合并形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，都應(yīng)當(dāng)至少于每年年度終了進(jìn)行減值測試;②對于尚未達(dá)到可使用狀態(tài)的無形資產(chǎn)，由于其價(jià)值通常具有較大的不確定性，也至少應(yīng)當(dāng)每年進(jìn)行減值測試。

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考點(diǎn)：長期股權(quán)投資-權(quán)益法核算

一、權(quán)益法

權(quán)益法，是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資方享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。

對合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

(一)初始投資成本的調(diào)整

①長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本;

②長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，會計(jì)處理如下：

借：長期股權(quán)投資——投資成本

貸：銀行存款

營業(yè)外收入

(二)投資損益的確認(rèn)

在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位的凈利潤或分擔(dān)凈虧損時(shí)，在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上，應(yīng)考慮下列因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整：

(1)將被投資方會計(jì)政策調(diào)整得與投資方一致。

(2)當(dāng)投資時(shí)被投資方各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與公允價(jià)值不同，投資方在計(jì)算投資收益時(shí)，應(yīng)對凈利潤進(jìn)行兩項(xiàng)調(diào)整，按調(diào)整后的凈利潤計(jì)算投資收益：一是固定資產(chǎn)折舊額、無形資產(chǎn)攤銷額(有時(shí)還會涉及存貨)。二是被投資方有關(guān)長期資產(chǎn)以投資企業(yè)取得投資時(shí)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算確定的減值準(zhǔn)備金額對被投資方凈利潤的影響。

★會計(jì)處理：

1.被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤時(shí)：

借：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整

貸：投資收益

2.被投資單位發(fā)生凈虧損時(shí)：

借：投資收益

貸：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整

(三)被投資單位其他綜合收益變動的處理——會計(jì)處理：

借：長期股權(quán)投資——其他綜合收益

貸：其他綜合收益(或相反)

(四)取得現(xiàn)金股利或利潤的處理——會計(jì)處理：

借：應(yīng)收股利

貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整

(五)超額虧損的確認(rèn)——會計(jì)處理(依次沖減)：

借：投資收益

貸：長期股權(quán)投資→沖減至零為限

長期應(yīng)收款

預(yù)計(jì)負(fù)債→額外損失賠償義務(wù)

如果還存在未確認(rèn)的虧損，不再確認(rèn)，而應(yīng)在備查簿中登記。

若下年度被投資方實(shí)現(xiàn)盈利，那么應(yīng)按與上述相反的方向進(jìn)行恢復(fù)。按順序借記預(yù)計(jì)負(fù)債、長期應(yīng)收款、長期股權(quán)投資。

(六)被投資方發(fā)生除凈利潤、其他綜合收益及利潤分配以外其他權(quán)益變動，包括被投資單位接受其他股東的資本性投入、被投資單位發(fā)行可分離交易的可轉(zhuǎn)債中包含的權(quán)益成分、以權(quán)益結(jié)算的股份支付、其他股東對被投資單位增資導(dǎo)致投資方持股比例變動等。

投資方的會計(jì)分錄處理：

借：長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動

貸：資本公積——其他資本公積(或相反)

處置時(shí)，將其他資本公積轉(zhuǎn)入投資收益。

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考點(diǎn)：金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的后續(xù)計(jì)量

(一)金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

1、以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)的相關(guān)賬務(wù)處理

①企業(yè)取得的以攤余成本計(jì)量的債權(quán)投資

借：債權(quán)投資——成本【該投資的面值】

應(yīng)收利息【按支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的利息】

貸：銀行存款

債權(quán)投資——利息調(diào)整【其差額;或借方】

②資產(chǎn)負(fù)債表日，以攤余成本計(jì)量的債權(quán)投資為分期付息、一次還本債券投資的

借：應(yīng)收利息【按票面利率計(jì)算利息】

貸：投資收益【期初攤余成本×實(shí)際利率計(jì)算】

債權(quán)投資——利息調(diào)整【或借方】

【備注】如果為一次還本付息債券投資的，將上述應(yīng)收利息替換“債權(quán)投資——應(yīng)計(jì)利息”科目。

③減值提取的會計(jì)分錄

借：信用減值損失

貸：債權(quán)投資減值準(zhǔn)備

減值計(jì)提后，后續(xù)利息收益=新的本金×新利率

④未到期前出售債權(quán)投資時(shí)

借：銀行存款

債權(quán)投資減值準(zhǔn)備

貸：債權(quán)投資——成本

——利息調(diào)整(或借)

——應(yīng)計(jì)利息(或借)

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考點(diǎn)：存貨的期末計(jì)量

存貨期末計(jì)量原則

資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益，即資產(chǎn)減值損失。

【總結(jié)】

①成本：賬面余額。

②可變現(xiàn)凈值：預(yù)計(jì)售價(jià)減去進(jìn)一步加工成本和銷售所必須的預(yù)計(jì)稅金、費(fèi)用后的凈值。

二、存貨期末計(jì)量方法

(一)發(fā)現(xiàn)了以下情形之一，應(yīng)當(dāng)考慮計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：

(1)市價(jià)持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望;

(2)企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價(jià)格;

(3)企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價(jià)格又低于其賬面成本;

(4)因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場價(jià)格逐漸下跌;

(5)其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。

(二)存在下列情況之一的，應(yīng)全額提取減值準(zhǔn)備：

①已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨;

②已過期且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨;

③生產(chǎn)中已不再需要，并且已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨;

④其他足以證明已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。

(二)可變現(xiàn)凈值的確定

1、企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值時(shí)應(yīng)考慮的因素：企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應(yīng)當(dāng)以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響等因素。

(1)存貨可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù) ：產(chǎn)成品或商品的市場銷售價(jià)格、與企業(yè)成產(chǎn)品或商品相同或類似商品的市場銷售價(jià)格、銷售方提供的有關(guān)資料和生產(chǎn)成本資料等。

(2)持有存貨的目的：直接出售的存貨與需要經(jīng)過進(jìn)一步加工出售的存貨，兩者可變現(xiàn)凈值的確定是不同的。

(3)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響：要考慮資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)期間相關(guān)價(jià)格與成本的波動。

2、不同情況下存貨可變現(xiàn)凈值的確定：

(1)產(chǎn)成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存貨，合同數(shù)量內(nèi)的存貨，其可變現(xiàn)凈值為合同價(jià)減去估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額，超過合同數(shù)量或沒有銷售合同約定的，其可變現(xiàn)凈值為在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，該存貨的估計(jì)售價(jià)一般為市場價(jià)，減去估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額。

(2)需要經(jīng)過加工的材料存貨，其可變現(xiàn)凈值為在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以該材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額。

(3)可變現(xiàn)凈值中估計(jì)售價(jià)的確定方法：有合同：按合同價(jià);無合同：以一般銷售價(jià)格為基礎(chǔ)計(jì)算。

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考點(diǎn)：政府會計(jì)要素及其確認(rèn)和計(jì)量

政府會計(jì)要素包括預(yù)算會計(jì)要素和財(cái)務(wù)會計(jì)要素。

預(yù)算會計(jì)要素包括預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余;

財(cái)務(wù)會計(jì)要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用。

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考點(diǎn)：無形資產(chǎn)

本章復(fù)習(xí)要點(diǎn)：

(一)掌握無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件

(二)掌握無形資產(chǎn)初始計(jì)量的核算

(三)掌握研究與開發(fā)支出的確認(rèn)條件

(四)掌握無形資產(chǎn)使用壽命的確定原則

(五)掌握無形資產(chǎn)攤銷原則

(六)熟悉無形資產(chǎn)處置的核算

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