高級會計師

2016年高級會計師《高級會計實務(wù)》考試大綱

第八章　金融工具會計

【基本要求】

（一）業(yè)握金融工具的類型

（二）掌握金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的分類、采用實際利率確定金融資產(chǎn)攤余成

本的方法以及各類金融工具后續(xù)計量的會計處理

（三）常握金融資產(chǎn)減值損失、金融資產(chǎn)之間重分類的會計處理

（四）零握金戟資產(chǎn)轉(zhuǎn)移是否終止確認(rèn)的分析和判斷，及其相應(yīng)的會計處理

（五）零握金戟負(fù)債與權(quán)益工具區(qū)分及其會計處理的原則

（六）掌握查期保值的原則、方式和實際操作

（七）掌握各類查期保值的會計處理

（入）掌握股權(quán)激勵計劃的擬定、審批和實施程序

（九）握股權(quán)激勵業(yè)務(wù)的會計處理

（十）了解股權(quán)激勵的方式和實施股權(quán)激勵的條件

【考試內(nèi)容】

第一節(jié) 金融資產(chǎn)和金融負(fù)債確認(rèn)和計量

金融工具是指形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。金融工具包括金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具，可分為基礎(chǔ)金融工具和衍生工具。

一、金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的分類

（一）以公允價值計量且其變動計人當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債

（二）持有至到期投資

（三）貸款和應(yīng)收款項

（四）可供出售金融資產(chǎn)

（五）其他金融負(fù)債

企業(yè)在金融資產(chǎn)和金融負(fù)債初始確認(rèn)時對其進(jìn)行分類后，不得隨意變更，《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》另有規(guī)定的除外。

二、金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的確認(rèn)

（一）初始確認(rèn)

企業(yè)成為金融工具合同的一方時，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項金融資產(chǎn)或金融負(fù)債。

（二）終止確認(rèn)

1.收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利終止，或金融資產(chǎn)已經(jīng)轉(zhuǎn)移，且符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第23號—金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》規(guī)定的金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。

2.金融負(fù)債的現(xiàn)時義務(wù)全部或部分已經(jīng)解除的，才能終止確認(rèn)該金融負(fù)債或其一部分。

三、金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的初始計量

企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債時，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量。

對于以公允價值計量且其變動計人當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接計人當(dāng)期損益；對于其他類別的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計人初始確認(rèn)金額，構(gòu)成實際利息組成部分。

四、金融資產(chǎn)的后續(xù)計量

（一）金融資產(chǎn)后續(xù)計量原則

以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時可能發(fā)生的交易費(fèi)用；持

有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項，應(yīng)當(dāng)采用實際利率法，按攤余成本計量。

（二）以攤余成本計量的金融資產(chǎn)的會計處理

實際利率法，是指按照金融資產(chǎn)或金融負(fù)債（含一組金融資產(chǎn)或金融負(fù)債）的實際利率計算其攤余成本及各期利息收人或利息費(fèi)用的方法。

金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本，是指該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：（1）扣除已經(jīng)償還的本金；（2）加上或減去采用實際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計攤銷額；（3）扣除已發(fā)生的減值損失（僅適用于金融資產(chǎn)）。

（三）以公允價值后續(xù)計量的金融資產(chǎn)的會計處理

1.以公允價值計量且其變動計人當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失，應(yīng)當(dāng)計人當(dāng)期損益。

2.可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外，應(yīng)當(dāng)直接計人所有者權(quán)益，在該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時轉(zhuǎn)出，計人當(dāng)期損益。

3.以攤余成本計量的金融資產(chǎn)，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認(rèn)時產(chǎn)生的利得或損失，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。但該金融資產(chǎn)被指定為被套期項目的除外。

（四）金融資產(chǎn)之間重分類的處理

根據(jù)金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則規(guī)定將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的，重分類日，該投資的賬面價值與其公允價值之間的差額計人所有者權(quán)益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時轉(zhuǎn)出，計人當(dāng)期損益。

五、金融負(fù)債的后續(xù)計量

（一）金融負(fù)債后續(xù)計量原則

1.以公允價值計量且其變動計人當(dāng)期損益的金融負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，且不扣除將來結(jié)清金融負(fù)債時可能發(fā)生的交易費(fèi)用。

2.不屬于指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債的財務(wù)擔(dān)保合同，應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)后按照下列兩項金額之中的較高者進(jìn)行后續(xù)計量：按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號—或有事項》確定的金額；初始確認(rèn)金額扣除按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第I4號—收人》的原則確定的累計攤銷額后的余額。

3.上述金融負(fù)債以外的金融負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按攤余成本后續(xù)計量。

（二）金融負(fù)債后續(xù)計量的會計處理

1.按照公允價值進(jìn)行后續(xù)計量的金融負(fù)債的公允價值變動形成的利得或損失，除與套期保值有關(guān)外，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。

2.以攤余成本或成本計量的金融負(fù)債，在攤銷、終止確認(rèn)時產(chǎn)生的利得或損失，應(yīng)當(dāng)計人當(dāng)期損益。但該金融負(fù)債被指定為被套期項目的除外。

六、金融資產(chǎn)減值

（一）金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對以公允價值計量且其變動計人當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)（含單項全融資產(chǎn)或一組金融資產(chǎn)，下同）的賬面價值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計提減值準(zhǔn)備。

（二）金融資產(chǎn)減值損失的計量

1.持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項減值損失的計量

持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項發(fā)生減值時，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價值與預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額，確認(rèn)為減值損失，計入當(dāng)期損益。

對于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計量金融資產(chǎn)的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)先將單項金額重大的金融資產(chǎn)單獨(dú)出來進(jìn)行減值測試。對單項金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨(dú)進(jìn)行減值測試，或包括在具有類似信用風(fēng)險特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行

減值測試。單獨(dú)測試未發(fā)現(xiàn)減值的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)包括在具有類似信用風(fēng)險特征的金融資產(chǎn)組合中再進(jìn)行減值測試。已單項確認(rèn)減值損失的金融資產(chǎn)，不應(yīng)包括在具有類似信用風(fēng)險特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測試。

對以攤余成本計量的金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項有關(guān)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計人當(dāng)期損益，但應(yīng)以假定不計提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本為限。

2.可供出售金融資產(chǎn)減值損失的計量

可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，原直接計人所有者權(quán)益中的因公允價值下降形成的累計損失，應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。

對于已確認(rèn)減值損失的可供出售債務(wù)工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與確認(rèn)原減值損失后發(fā)生的事項有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計人當(dāng)期損益。

可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，應(yīng)通過權(quán)益轉(zhuǎn)回。但是，在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資，或與該權(quán)益工具掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，不得轉(zhuǎn)回。

七、金融負(fù)債與權(quán)益工具的區(qū)分

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號—金融工具確認(rèn)和計量》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第37號—金融工具列報》、以及《金融負(fù)債與權(quán)益工具的區(qū)分及相關(guān)會計處理規(guī)定》的規(guī)定，根據(jù)所發(fā)行金融工具的合同條款及其所反映的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)而非僅以法律形式，結(jié)合金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具的定義，在初始確認(rèn)時將該金融工具或其組成部分分類為金融資產(chǎn)、金融負(fù)債或權(quán)益工具，并進(jìn)行相應(yīng)的會計處理。

（一）金融負(fù)債與權(quán)益工具區(qū)分的原則

1.通過交付現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)或交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債結(jié)算；

2.通過自身權(quán)益工具結(jié)算；

3.對于將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具結(jié)算的金融工具的分類，應(yīng)當(dāng)區(qū)分衍生工具還是非衍生工具。

（二）附有或有結(jié)算條款的金融工具

（三）存在結(jié)算選擇權(quán)的衍生工具

（四）可回售工具

（五）僅在清算時才有義務(wù)按比例交付凈資產(chǎn)的工具

（六）復(fù)合金融工具

企業(yè)發(fā)行的非衍生金融工具同時包含金融負(fù)債成分和權(quán)益工具成分的，應(yīng)于初始計量時先確定金融負(fù)債成分的公允價值（包括其中可能包含的非權(quán)益性嵌人衍生工具的公允價值），再從復(fù)合金融工具公允價值中扣除負(fù)債成分的公允價值，作為權(quán)益工具成分的價值。

（七）金融工具重分類的會計處理

發(fā)行方原分類為權(quán)益工具的金融工具，自不再被分類為權(quán)益工具之日起，發(fā)行方應(yīng)當(dāng)將其重分類為金融負(fù)債，以重分類日該工具的公允價值計量，重分類日權(quán)益工具的賬面價值和金融負(fù)債的公允價值之間的差額確認(rèn)為權(quán)益。發(fā)行方原分類為金融負(fù)債的金融工具，自不再被分類為金融負(fù)債之日起，發(fā)行方應(yīng)當(dāng)將其重分類為權(quán)益工具，以重分類日金融負(fù)債的賬面價值計量。

（八）投資方購人金融工具的分類

金融工具投資方（持有人）考慮持有的金融工具或其組成部分是權(quán)益工具還是債務(wù)工具投資時，通常應(yīng)當(dāng)與發(fā)行方對金融工具的權(quán)益或負(fù)債屬性的分類保持一致。

（責(zé)任編輯：xy）

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